Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда (ВС) разрешила в споре между заказчиком строительных работ на Гильчинской осушительной системе в Амурской области и исполнителем взыскать «НДС сверху», то есть прибавить сумму налога к стоимости работ, указанной в договоре. Это следует из текста определения судебной коллегии по экономическим спорам от 6 сентября. Такого же мнения придерживался суд первой инстанции, но апелляция и кассация сочли, что сумма договора не может быть изменена на величину НДС.
В целом от подхода взимания «НДС сверху» суды начали отказываться с 2014 года, но в рассматриваемом деле ВС сделал шаг в сторону возвращения к прежней концепции, считает партнер МЭФ Legal Вадим Зарипов. В то же время другие эксперты указывают, что в конкретном споре на исход дела повлияла специальная оговорка в договоре между сторонами и решение коллегии скорее восстанавливает справедливость в интерпретации соглашения, чем окажет влияние на пересмотр сложившегося подхода.
Суть дела
В 2020 году компания «Спецстрой ДВ» в качестве подрядчика выполняла восстановительные работы после аварии на Гильчинской осушительной системе (Амурская область), их заказчиком выступала компания «Амурсвязьсервис». Подрядчик и заказчик заключили договор, в котором общая стоимость работ оценивалась в 9,5 млн руб. со специальной оговоркой «без НДС». Цена договора была твердой, определялась на весь срок его исполнения и не подлежала изменению. Но в то же время в договоре было указано, что эта стоимость включает все расходы подрядчика, возникающие при выполнении работ, в том числе на оплату труда, уплату налогов, сборов и других обязательных платежей.
В 2021 году «Спецстрой ДВ» направил в адрес заказчика акт о приемке выполненных работ на сумму 11,4 млн руб. с указанием суммы НДС 20%. Посчитав, что работы выполнены, но не оплачены, подрядчик подал в 2022 году иск в Арбитражный суд Амурской области о взыскании с заказчика суммы по договору с учетом НДС. Суд первой инстанции поддержал это требование и определил, что вся сумма, включая величину НДС, подлежит взысканию с заказчика. Он обосновал это, в частности, позицией Конституционного суда, согласно которой расходы поставщика по уплате НДС в бюджет фактически перекладываются на покупателя (заказчика). Речь о том, что формирует сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, продавец, но эту сумму фактически предоставляет покупатель в составе цены.
Позднее «Амурсвязьсервис» был признан банкротом и обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд для обжалования предыдущего решения. В жалобе заказчик указывал, что считает ошибочным вывод суда первой инстанции о возможности увеличения стоимости выполненных работ на сумму НДС. Апелляция с этим согласилась, аргументировав тем, что стороны при заключении договора согласовали недопустимость изменения цены договора без заключения письменного допсоглашения. «Кроме того, в соответствии с п. 6 ст. 709 ГК РФ подрядчик не вправе требовать увеличения твердой цены, а заказчик — ее уменьшения, в том числе в случае, когда в момент заключения договора подряда исключалась возможность предусмотреть объем необходимых для этого расходов», — говорилось в решении апелляционной инстанции. Кассация оставила это решение без изменения, после чего «Спецстрой ДВ» обратился в Верховный суд.
«В рассматриваемом деле договор между подрядчиком и заказчиком содержал потенциально взаимоисключающие условия о том, что цена договора не включает НДС, а также о том, что цена договора включает в себя все расходы подрядчика, в том числе по уплате налогов», — указывает старший юрист налоговой практики «Меллинг, Войтишкин и партнеры» Роман Билык. Он добавил, что в связи с этим судебная коллегия по экономическим спорам ВС делает отсылку к фактическому поведению сторон, в частности к выставлению подрядчиком счетов-фактур с НДС и принятию их заказчиком.
Позиция коллегии Верховного суда
Судебная коллегия по экономическим спорам ВС встала на сторону подрядчика и отменила решения апелляционной и кассационной инстанций, оставив в силе решение суда первой инстанции о взыскании с заказчика цены договора с учетом «НДС сверху». В решении отмечается, что предъявляемая покупателю сумма НДС должна выделяться из указанной в договоре цены, если в соглашении отсутствует прямое указание на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога. Иными словами, если бы такой оговорки в договоре между «Спецстроем ДВ» и «Амурсвязьсервисом» не было, правомерно было бы выделение НДС из указанной цены (9,5 млн руб., из которой бы НДС получался в размере 1,58 млн руб. и подлежал формальной уплате подрядчиком), однако такая оговорка («без НДС») в договоре как раз была.
По словам руководителя налоговой практики фирмы «Рустам Курмаев и партнеры» Елены Констандиной, судебная практика преимущественно придерживается следующей позиции: если в договоре прямо не указано, что цена не включает сумму НДС, то сумма налога выделяется из цены в договоре расчетным методом. Этот подход, по ее словам, полностью соответствует позиции, изложенной в п. 17 постановления пленума Высшего арбитражного суда (ВАС) от 2014 года, разъясняющем некоторые вопросы о взимании НДС.
В п. 17 постановления ВАС указывает, что, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом согласно п. 4 ст. 164 НК. В этом случае сумма, включающая НДС, принимается за 120%, а НДС вычисляется как 20%, то есть фактически как ⅙ общей суммы.
Может ли решение изменить дальнейшую практику По словам Зарипова из МЭФ Legal, после выхода указанного постановления пленума ВАС в 2014 году Верховный суд запретил взыскивать «НДС сверху», а налоговая постепенно с этим согласилась, «да и споров между предпринимателями по поводу НДС стало меньше». По его мнению, рассмотренное коллегией по экономическим спорам дело «Спецстроя ДВ» создает риски возврата к прежнему подходу. «То есть НДС будет начисляться сверх оговоренной сторонами цены», — поясняет Зарипов. Он считает, что это может повлечь потери у покупателей. «Отделам закупок надо обратить на это внимание, а юристам компаний внимательнее относиться к формулировкам оговорок об НДС», — предупреждает эксперт.
Впрочем, опрошенные РБК другие юристы все же склоняются к мнению, что это решение коллегии не окажет принципиального влияния на изменение подхода судов в спорах по взиманию НДС. «Договор в рассматриваемом деле содержит прямое указание на то, что цена между сторонами установлена без НДС. Соответственно, Верховный суд справедливо указал на правомерность начисления суммы НДС “сверх” цены договора по ставке 20%», — считает Констандина.
В данном случае в договоре имелась оговорка, что цена указана без НДС, что и позволило суду принять решение о возможности дополнительного взыскания НДС с покупателя, говорит партнер и руководитель налоговой практики юридической фирмы Five Stones Consulting Екатерина Болдинова. «В целом подход Верховного суда в данном деле нельзя назвать революционным, скорее это восстановление справедливости в конкретной ситуации», — считает она.
Болдинова напоминает, что сам же Верховный суд несколько лет назад сформировал иную практику — по делу камчатского Минстроя (заказчик) и Камчатской строительной компании (исполнитель). Там прослеживалась следующая логика: НДС — часть расходов налогоплательщика, как и, например, аренда или закупка материалов, и если налогоплательщик неправильно рассчитал стоимость договора и, в частности, не включил в нее НДС или любые другие расходы, то это целиком его проблема и ответственность, объясняет эксперт. Эта позиция соответствовала изложенной в уже отмеченном выше постановлении пленума ВАС, где отмечалось, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки — на продавце как налогоплательщике, подчеркивает Болдинова.
По словам управляющего партнера Briefcase Law Office Евгения Крюкова, в рассматриваемом деле Верховный суд не сделал итогового вывода о правильности подходов, а акцентировал внимание на отношениях, которые уже сложились между сторонами в процессе производства работ. По мнению юриста, это решение скорее не устанавливает единый подход к вопросу исчисления НДС, а больше акцентирует внимание на необходимости детального изучения правоотношений, которые уже сложились между сторонами, на что была направлена их воля в процессе согласования и исполнения контракта.
